Die Anerkennung von Darlehen zwischen verbundenen Unternehmen ist aus steuerlicher Sicht typischerweise mit zwei Problembereichen verbunden. So kann sich erstens die Frage stellen, ob überhaupt Fremdkapital vorliegt und ein Zinsabzug generell möglich ist oder ob nicht viel mehr verdecktes Eigenkapital anzunehmen ist (sofern die aufnehmende Konzerngesellschaft über zu wenig Eigenkapital verfügt). Wird das Darlehen grundsätzlich anerkannt, so stellt sich die Thematik der Fremdüblichkeit der vereinbarten Darlehenszinsen. Für fremdübliche Zinsen sind typischerweise Aspekte wie der Zeitpunkt der Darlehensvergabe, Laufzeit und Währung des Darlehens und vor allem die Bonität des Darlehensempfängers von Bedeutung. Fremdunübliche Gestaltungen bei einem Darlehen zwischen Gesellschafter und Gesellschaft (auch innerhalb Österreichs) können zudem den Tatbestand der verdeckten Ausschüttung (inklusive KESt-Pflicht) bzw. der verdeckten Einlage auslösen. Grundsätzlich setzt eine verdeckte Ausschüttung von der Gesellschaft an den Gesellschafter eine Vermögensminderung bei der Gesellschaft voraus, welche in der Form überhöhter (scheinbarer) Ausgaben auftreten kann oder durch zu geringe (bzw. fehlende) Einnahmen bedingt sein kann. Eine wichtige Voraussetzung liegt auch darin, dass das Einkommen der Körperschaft zu Unrecht vermindert wird und die Wurzeln/Ursachen in der Anteilsinhaberschaft bzw. im Gesellschaftsverhältnis zu finden sind.

Das Bundesfinanzgericht (GZ RV/1100997/2015 vom 6.6.2019) hatte sich mit der Frage auseinanderzusetzen, ob Darlehen (in Form von Verrechnungskonten) gegenüber der österreichischen Schwestergesellschaft sowie der österreichischen Muttergesellschaft steuerlich anzuerkennen sind – insbesondere unter dem Umstand, dass keine (schriftlichen) Darlehensvereinbarungen vorlagen und es zu einem späteren Zeitpunkt zu einer Abschreibung der Darlehensforderungen bei der begebenden Gesellschaft gekommen ist.
An die steuerliche Anerkennung schuldrechtlicher Beziehungen zwischen Gesellschafter und Gesellschaft sind strenge Anforderungen geknüpft, die sich auch in der sogenannten Angehörigenjudikatur widerspiegeln. Ihr kommt insbesondere dann Bedeutung zu, wenn berechtigte Zweifel am wahren wirtschaftlichen Gehalt einer behaupteten zivilrechtlichen Vereinbarung bestehen und somit der Verdacht naheliegt, dass das Rechtsgeschäft nur aus steuerlichen Motiven abgeschlossen worden ist. Entsprechend der Angehörigenjudikatur sind Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen steuerlich nur dann anzuerkennen, sofern sie nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen und klaren Inhalt haben und auch zwischen (Familien)Fremden unter gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären.

In dem konkreten Fall (steuerliche Anerkennung der Forderungsabschreibung oder verdeckte Gewinnausschüttung?) ist dem BFG folgend vor allem auf die Ernsthaftigkeit der Rückzahlungsabsicht durch die das Darlehen aufnehmende Gesellschaft abzustellen. Wenngleich bestehende oder eben fehlende Sicherheiten eine Rolle spielen, so kommt auch der Bonität der Gesellschaft eine wesentliche Bedeutung in der Gesamtbetrachtung zu. Die Bonität stellt dabei die Fähigkeit und die Bereitschaft dar, aufgenommene Schulden zurückzuzahlen – in Abhängigkeit von dem Einkommen, regelmäßigen Belastungen, sonstigen finanziellen Verpflichtungen etc. Eben diese Bonität im Zeitpunkt der Darlehensvergabe vermisste das BFG bei der Darlehensforderung gegenüber der Schwestergesellschaft. Hingegen verfügte die Muttergesellschaft bei der Darlehensvergabe über ausreichende Bonität, weshalb von einer Rückzahlungsabsicht ausgegangen werden konnte. Daran kann auch die fehlende schriftliche Vereinbarung (z.B. in Form eines Darlehensvertrags) nichts ändern. Insgesamt wurden daher das Darlehen gegenüber der Muttergesellschaft und die damit einhergehende Forderungsabschreibung bei der das Darlehen begebenden Gesellschaft– auch ohne schriftlichen Darlehensvertrag – steuerlich anerkannt.

Bei der steuerlichen Geltendmachung von Spenden an spendenbegünstigte Empfängerorganisationen (z.B. Museum, freiwillige Feuerwehr, mildtätige und karitative Einrichtungen, Tierschutzvereine etc.) ist es schon vor einiger Zeit zu administrativen Änderungen und Vereinfachungen gekommen. Anstelle der Geltendmachung im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung bzw. Steuererklärung durch den einzelnen Spender, übermittelt die spendenbegünstigte Organisation (mit fester örtlicher Einrichtung im Inland) unter bestimmten Voraussetzungen die relevanten Informationen direkt an das Finanzamt, sodass die steuerliche Berücksichtigung automatisch erfolgt.

Die spendenbegünstigten Organisationen müssen den Gesamtbetrag der im Jahr 2019 von der jeweiligen Person geleisteten Spenden bis spätestens Ende Februar 2020 an das Finanzamt melden (mittels FinanzOnline). Die von den Spendenempfängern beim Finanzamt eingelangten Übermittlungen können vom Spender in FinanzOnline im Detail nachvollzogen werden (vergleichbar übermittelter Lohnzettel).

Spenden können übrigens dann grundsätzlich nicht als Sonderausgabe berücksichtigt werden, wenn dem Spendenempfänger Vor- und Zuname wie auch das Geburtsdatum des Spenders nicht bekannt sind bzw. die Datenübermittlung an das Finanzamt explizit untersagt wurde. In Ausnahmefällen, wie z.B. bei Fehlern im Übermittlungsprozess, können glaubhaft gemachte Spenden im Wege der Veranlagung steuerlich berücksichtigt werden.

Wenig überraschend enthält das Regierungsprogramm der türkis-grünen Regierung auch einen Fahrplan zu einer ökosozialen Steuerreform. Wenngleich aus dieser Richtung tendenziell eher Belastungen zu erwarten sind, so sind auch einige Erleichterungen für die Steuerpflichtigen geplant. Ausgewählte Aspekte werden nachfolgend dargestellt – wie immer bleibt der weitere Gesetzwerdungsprozess abzuwarten.

Senkung der Einkommensteuer

Die Einkommensteuersätze sollen – beginnend mit dem Eingangssteuersatz von 25% auf 20% im Jahr 2021 – gesenkt werden. Dies bedeutet von 35% auf 30% und von 42% auf 40%, wobei weitere Senkungen nicht ausgeschlossen sind, sofern es die budgetären Rahmenbedingungen zulassen.

Ausweitung des Gewinnfreibetrags

Bei dem Gewinnfreibetrag soll ein Investitionserfordernis erst ab einem Gewinn von 100.000 € notwendig sein – bisher reichte der Grundfreibetrag bis zu 30.000 € Bemessungsgrundlage.

Senkung der Körperschaftsteuer

Die Körperschaftsteuer soll zukünftig von 25% auf 21% abgesenkt werden. Darüber hinaus wird die Abschaffung der Mindestkörperschaftsteuer zwecks Entlastung kleiner und mittlerer Unternehmen geprüft.

Weitere Erhöhung bei den GWGs

Die Freigrenze für „Geringwertige Wirtschaftsgüter“ wurde mit 2020 von 400 € auf 800 € erhöht. Nunmehr ist eine weitere Anhebung auf 1.000 € in Planung. In weiterer Zukunft sieht das Regierungsprogramm sogar eine Erhöhung auf 1.500 € vor, sofern es sich um GWGs mit besonderer Energieeffizienzklasse handelt.

Rückzug von der Kursgewinnbesteuerung zwecks Pensionsvorsorge

Um die (private) Pensionsvorsorge zu unterstützen, sieht das Regierungsprogramm die Wiedereinführung einer Behaltefrist für Wertpapiere und Fondsprodukte vor, nach deren Ablauf eine KESt-Befreiung für Kursgewinne erfolgt. Mit der Intention der Pensionsvorsorge ist wohl eine längere Behaltefrist als die altbekannte Spekulationsfrist von 1 Jahr zu erwarten. Überdies ist auch eine KESt-Befreiung für Erträge aus ökologischen und ethischen Investments im Gespräch.

Weitreichende Vereinfachungen geplant

Das Regierungsprogramm sieht vielfach Vereinfachungen vor – nicht zuletzt durch eine Neukodifizierung des EStG sollen Rechts- und Planungssicherheit für die Steuerpflichtigen gesteigert werden. In diese Richtung geht auch die geplante Zusammenlegung der Einkunftsarten „selbständige Einkünfte“ und „Einkünfte aus Gewerbebetrieb“. Ebenso ist seitens der türkis-grünen Regierung angedacht, steuerliche „Sonderausgaben“ und „außergewöhnliche Belastungen“ unter dem Terminus „Abzugsfähige Privatausgaben“ zusammenzuführen und zu vereinfachen. Schließlich soll auch die Besteuerung von Personengesellschaften und das damit zusammenhängende Feststellungsverfahren vereinfacht und modernisiert werden. Das Bekenntnis zur Einheitsbilanz durch Angleichung von Bilanzierungsvorschriften nach UGB und Steuerrecht findet sich ebenso in diesem Regierungsprogramm.

Zarter Reformwille bei der „kalten Progression“

Hierbei soll es vorerst zu einer Prüfung einer adäquaten Anpassung der Grenzbeträge für die Progressionsstufen auf Basis der Inflation der Vorjahre unter Berücksichtigung von Verteilungseffekten kommen. Konkrete Änderungen sind also noch nicht in Sicht. Freilich unangetastet soll weiterhin die begünstigte Besteuerung des 13. und 14. Monatsbezugs („Urlaubs- und Weihnachtsgeld“) bleiben.

Ökosoziale Steuerreform – CO2-Emissionen, Flugticketabgabe und NoVA im Fokus

Mit ökosozialen Aspekten soll die Steuerreform auch zum Kampf gegen die Klimakrise beitragen, wobei gleichzeitig auf die Wettbewerbsfähigkeit Österreichs Rücksicht genommen werden soll. Dieses Ziel soll in Etappen umgesetzt werden und idealerweise sowohl eine Entlastung bringen als auch die ökologische Kostenwahrheit im Steuersystem herstellen (insbesondere die Kostenwahrheit bei den CO2-Emissionen unter Berücksichtigung der volkswirtschaftlichen Kosten von CO2-Emissionen als Referenzwert). Bei der Flugticketabgabe sind 12 € pro Flugticket als einheitliche Abgabe vorgesehen. Neben der Ökologisierung der NoVA (Erhöhung der NoVA wie auch Überarbeitung der CO2-Formel ohne Deckelung) sind auch die Ökologisierung der LKW-Maut und der entschiedene Kampf gegen Tanktourismus und LKW-Schwerverkehr aus dem Ausland erklärte Zielsetzungen.

Das vergangenen Sommer beschlossene EU-Finanzanpassungsgesetz 2019 bringt für das „Wirtschaftliche Eigentümer Registergesetz (WiEReG)“ zahlreiche Änderungen, von denen die ersten bereits mit 10. Jänner 2020 in Kraft treten. Bekanntermaßen hat das WiEReG die unionsweite Verhinderung von Geldwäsche und Steuerhinterziehung zum Ziel, welche durch ein Register der wirtschaftlichen Eigentümer von Gesellschaften, anderen juristischen Personen und von bestimmten Trusts unterstützt werden soll. Aufgrund der Komplexität der mit dem WiEReG verbundenen Fragen kommt es immer wieder zu Klarstellungen und Updates (siehe zuletzt KI 08/18).

So rückt ab dem 10. Jänner 2020 die Sorgfaltspflicht (Feststellung der Identität und Überprüfung der wirtschaftlichen Eigentümer) der betroffenen Rechtsträger stärker in den Vordergrund. Die Sorgfaltspflicht muss zumindest jährlich durchgeführt werden – konkret bedeutet dies die Einholung und Prüfung von Informationen, ob die an das Register gemeldeten wirtschaftlichen Eigentümer noch aktuell sind (sogenannte jährliche Überprüfungspflicht der Rechtsträger). Binnen vier Wochen nach Fälligkeit der jährlichen Überprüfung der wirtschaftlichen Eigentümer müssen etwaig festgestellte Änderungen gemeldet werden bzw. die Aktualität der gemeldeten Daten mittels neuerlicher Meldung bestätigt werden. Grundsätzlich ist zu beachten, dass Änderungen betreffend wirtschaftlicher Eigentümer nach wie vor binnen vier Wochen ab Kenntnis der Änderungen zu melden sind. Bei subsidiären Meldungen (ersatzweise Meldung der obersten Organe wie z.B. Geschäftsführer oder Vorstände) ist im Rahmen der jährlichen Überprüfung anzugeben, ob bei der meldepflichtigen Gesellschaft keine wirtschaftlichen Eigentümer vorhanden sind oder ob nach Ausschöpfung aller Möglichkeiten die wirtschaftlichen Eigentümer der meldepflichtigen Gesellschaft nicht festgestellt oder überprüft werden können.

Ebenfalls ab 10. Jänner 2020 kann über die BMF-Homepage ein kostenpflichtiger Registerauszug angefordert werden. Die darin enthaltenen Informationen zum wirtschaftlichen Eigentümer umfassen z.B. Vor- und Nachname, Geburtsdatum, Staatsangehörigkeit und Wohnsitzland. Ebenso ist Art und Umfang des wirtschaftlichen Interesses (etwa Eigentum, Kontrolle sowie vergleichbare Funktionen bei Stiftungen und Trusts) verfügbar. Ausgenommen bzw. eingeschränkt sind Auskünfte zu bestimmten Personen, sofern außergewöhnliche Umstände bzw. schutzwürdige Interessen gem. § 10a WiEReG vorliegen. Überdies bietet der Registerauszug keine Informationen zu Beteiligungshöhe, oberstem Rechtsträger, Stimmrechten sowie Wohnsitzen. Sofern im Rahmen der Geldwäschesorgfaltspflichten Unregelmäßigkeiten bzw. unvollständige Informationen im Register der wirtschaftlichen Eigentümer festgestellt werden, so muss der i.Z.m. Geldwäscheprävention Verpflichtete (das sind z.B. Banken, Steuerberater, Rechtsanwälte etc.) im Register einen Vermerk setzen (ab 10.1.2020). Eine Ausnahme von dieser Verpflichtung besteht allerdings, wenn der entsprechende Rechtsträger (oftmals ist das der eigene Klient) auf die unrichtige oder unvollständige Eintragung hingewiesen wird und innerhalb einer angemessenen Frist eine Berichtigung des Registers erfolgt.

Schließlich werden auch die mit dem WiEReG zusammenhängenden Strafbestände mit Jänner 2020 erweitert und der Höhe nach differenziert. Maßgebend ist, dass vorsätzliche Finanzvergehen mit einer Geldstrafe bis zu 200.000 € und grob fahrlässige Finanzvergehen mit bis zu 100.000 € bestraft werden können. Diese Tatbestände können bei unrichtigen oder unvollständigen Meldungen, wodurch der wirtschaftliche Eigentümer nicht offengelegt wird, erfüllt sein bzw. auch dann, wenn Änderungen bei den Angaben zu den wirtschaftlichen Eigentümern nicht rechtzeitig übermittelt werden. Mit dem nachfolgend dargestellten Compliance-Package kommt es auch zu neuen Strafbestimmungen. So kann etwa ein Finanzvergehen vorliegen und eine Geldstrafe bis zu 75.000 € nach sich ziehen, sofern im Zuge der Übermittlung eines Compliance-Packages vorsätzlich falsche oder verfälschte Dokumente an das Register übermittelt werden. Eine Finanzordnungswidrigkeit, die mit bis zu 10.000 € bestraft werden kann, kann vorliegen, sofern erforderliche Dokumente nicht an das Compliance-Package übermittelt werden bzw. damit zusammenhängende Pflichten nicht erfüllt werden.

Auf freiwilliger Basis wird – erstmals möglich ab 10. November 2020 – ein sogenanntes Compliance-Package eingeführt, wodurch es zu einer Verringerung des Verwaltungsaufwands kommen soll. Dadurch können die zur Feststellung und Überprüfung des wirtschaftlichen Eigentümers erforderlichen Dokumente (z.B. Organigramme, Gesellschaftsvertrag oder Nachweis zu Treuhandschaften) zentral im WiEReG gespeichert werden. Dies hat mitunter den administrativen Vorteil, dass die zur Geldwäscheüberprüfung Verpflichteten über das Compliance-Package in die relevanten Dokumente Einsicht nehmen können und diese nicht extra beim Rechtsträger anfordern müssen. Aus Sicht des jeweiligen Rechtsträgers bietet sich auch der Nutzen, dass der Kreis jener, die in das Compliance-Package Einsicht nehmen können, eingeschränkt werden kann und beispielsweise nur Kreditinstitute umfasst, zu denen eine Geschäftsbeziehung besteht. Überdies kann (der Einfachheit halber) von einem Rechtsträger auch auf das Compliance-Package eines übergeordneten Rechtsträgers verwiesen werden, was sich z.B. bei komplexen Konzernstrukturen als sinnvoll erweisen kann.

Voraussetzung für die Verwendung eines Compliance-Packages ist, dass der wirtschaftliche Eigentümer von einem berufsmäßigen Parteienvertreter festgestellt und überprüft worden ist. Außerdem muss das Compliance Package durch den Parteienvertreter übermittelt werden – die Dokumente müssen im Zeitpunkt der Übermittlung aktuell sein (z.B. darf ein Auszug aus einem ausländischen Handelsregister nicht älter als 6 Wochen sein). Wenn berechtigte Gründe gegen die Übermittlung einer Urkunde an das Register bestehen, kann anstelle der Urkunde ein Aktenvermerk übermittelt werden. Das Compliance-Package und die erforderlichen Dokumente sind übrigens für 1 Jahr gültig, sofern keine Änderungen betreffend der wirtschaftlichen Eigentümer eintreten.

Wenngleich die Meldepflicht grenzüberschreitender Steuergestaltungen schon längere Zeit bei betroffenen Unternehmen und auch Intermediären wie z.B. Steuerberatern für leichtes Unbehagen sorgt, wird dieses Thema im Jahr 2020 wohl erst richtig virulent werden. Nachdem im Juni 2018 die geänderte EU-Amtshilfe-Richtlinie in Kraft getreten ist, erfolgte die Umsetzung in Österreich mit dem „EU-Meldepflichtgesetz“.

Vom Zeithorizont betrachtet, besteht Meldepflicht ab dem 1. Juli 2020, wobei die Meldungen rückwirkend alle relevanten Steuergestaltungen zwischen 25. Juni 2018 und 1. Juli 2020 erfassen müssen. Daher ist es ratsam, dass auch bereits früher relevante Sachverhalte entsprechend dokumentiert werden. Oberste Zielsetzung dieser Meldeverpflichtung liegt in der Eindämmung von Steuervermeidung und aggressiver Steuerplanung, wobei mehr als ein EU-Mitgliedstaat bzw. ein EU-Mitgliedstaat und ein Drittland betroffen sein müssen. Legale, aber „unerwünschte“ Gestaltungen sollen demnach gemeldet werden. Konkret auf Steuerarten bezogen sind alle direkten Steuern wie z.B. ESt, KSt und KESt betroffen, nicht aber indirekte Steuern (USt), Zölle, Sozialversicherungsbeiträge und Gebühren.
Während die EU-Richtlinie die meldepflichtigen Gestaltungen in sogenannte „Hallmarks“ einteilt, unterscheidet das EU-Meldepflichtgesetz zwischen unbedingt meldepflichtigen Gestaltungen und bedingt meldepflichtigen Gestaltungen. Unbedingt meldepflichtige Gestaltungen umfassen z.B. mehrfache Abschreibungen desselben Vermögenswertes, Übertragung von Vermögen zur Nutzung von unterschiedlichen Bewertungsvorschriften, die Nutzung unilateraler Safe-Harbor-Regeln und die Übertragung von schwer zu bewertenden immateriellen Vermögenswerten oder – ebenso im Rahmen der Verrechnungspreise – Funktionsverlagerungen, sofern das erwartete EBIT über einen 3-Jahres-Zeitraum durch die Funktionsverlagerung weniger als 50% des EBITs beträgt, das erwartet worden wäre, wenn die Übertragung nicht stattgefunden hätte.
Bei den bedingt meldepflichtigen Gestaltungen ist für eine Mitteilungspflicht maßgebend, dass der Hauptvorteil oder einer der Hauptvorteile der Gestaltung in der Erlangung eines Steuervorteils liegt (so genannter „Main benefit test“). Ist dies der Fall, so müssen folgende (ausgewählte) Gestaltungen gemeldet werden

• Steuervorteilabhängiges Honorar

• Standardisierte Gestaltung

• Mantelkauf (Erwerb einer Gesellschaft zum Zwecke der Verlustnutzung),

• Abzugsfähige Zahlungen an Empfänger, die keiner oder nahezu keiner Körperschaftsteuer (nicht mehr als 1%) unterliegen oder einem präferentiellen Steuerregime unterliegen.

Da konkrete Gestaltungen und Aktivitäten aus dem täglichen Geschäftsleben nicht immer zweifelsfrei in Meldepflicht und Nichtmeldepflicht unterschieden werden können, werden zukünftige Hinweise durch das österreichische BMF in Erlassform, wie z.B. eine „White List“ von nicht-meldepflichtigen Gestaltungen, sehnlichst erwartet. Zumindest administrative Probleme können sich auch insoweit ergeben, als die EU-Richtlinie in den verschiedenen Staaten nicht vollkommen gleich umgesetzt worden ist und manche Staaten den Kreis für potentiell meldepflichtige Steuergestaltungen weiter gezogen haben (Polen bezieht etwa die Umsatzsteuer in die meldepflichtigen Steuern mit ein).

Wenn Meldepflicht für ein bestimmtes grenzüberschreitendes Steuermodell gegeben ist, so müssen – zumeist vom „Intermediär“ – bestimmte Informationen der Steuerbehörde offengelegt werden. Dies umfasst z.B. eine Beschreibung der meldepflichtigen grenzüberschreitenden Gestaltung, den Wert der meldepflichtigen Steuergestaltung, eine Übersicht zu den von dem konkreten Steuermodell betroffenen Mitgliedstaaten und das Datum der Ausführung des ersten Umsetzungsschritts der Gestaltung. Vorsicht ist geboten, da die Meldung an die Steuerbehörden innerhalb von 30 Tagen vorgenommen werden müssen. Die Meldefrist beginnt nicht nur mit der Durchführung des Modells zu laufen, sondern bereits auch dann, wenn das ausgearbeitete Modell zur Verfügung gestellt worden ist oder der erste Schritt des Modells umgesetzt worden ist. In Österreich soll die Meldung regelmäßig via FinanzOnline erfolgen. Die Mitgliedstaaten teilen daraufhin die offengelegten Informationen automatisch über ein Zentralverzeichnis mit allen anderen Mitgliedstaaten.
Erfolgt keine Meldung (oder nur eine unvollständige), werden Meldefristen verletzt, unrichtige Informationen gemeldet etc. so kann (in Österreich) eine Finanzordnungswidrigkeit vorliegen. Die damit zusammenhängenden Geldstrafen belaufen sich bei Vorsatz auf bis zu 50.000 € und bei grober Fahrlässigkeit auf bis zu 25.000 €. Eine Befreiung durch Selbstanzeige ist nicht möglich. Die Strafen im Ausland können übrigens deutlich drakonischer ausfallen und in Polen etwa mehrere Millionen € ausmachen.